Interpretace
I–13
Účtování související s paušálními náhradami odpovědnosti za kvalitu dodávek
Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky (zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, § 7, odst. 1). Za vedení účetnictví je odpovědná účetní jednotka. Tato interpretace není právně závazným stanoviskem, pouze vyjadřuje odborný názor Národní účetní rady a může být aplikována pouze v kontextu s Předmluvou Národní účetní rady k interpretacím českých účetních předpisů.
Odkaz: Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, § 3 odst. 1
ČÚS č. 017
Popis problému
1. Odběratel může, pokud to zákon nezakazuje, souhlasit s tím, že se vzdá budoucí možnosti uplatňovat od dodavatele bezplatné odstranění vad či poskytnutí náhrad za vady uskutečněných dodávek zboží, výrobků, prací nebo služeb (dále jen dodávek), které se vyskytnou během zákonem stanovené záruční doby. Namísto toho mu dodavatel uhradí určitou, předem sjednanou hodnotu, která se obvykle nazývá záruční (nebo garanční) paušál a zároveň se rovněž vzdává vlastnického práva na vadné věci, které by mu jinak vzniklo dle § 438 obchodního zákoníku.
2. Záruční paušál může být odběrateli poskytnut zároveň s uskutečněnou dodávkou, nebo v dohodnutých termínech, v penězích nebo naturálně tak, že je zároveň se smluvenou dodávkou dodán bezúplatně jeden nebo více předmětů, které jsou jejím předmětem. O paušál jde i tehdy, když se smluvená částka promítne do ceny dodávky. Nejde o slevu, protože odběratel poskytuje protihodnotou závazný příslib, že nebude uplatňovat náhradu či bezplatné odstranění vad zjištěných na dodaných věcech v zákonné záruční lhůtě. V žádném případě nelze záruční paušál zaměňovat za marketingové akce a podpory prodeje různými formami (např. prodej tří kusů za cenu dvou).
3. Záruční paušál vstupuje u dodavatele i odběratele do výsledku hospodaření, přičemž je nutno respektovat ustanovení § 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví o účtování nákladů a výnosů do období, s nímž časově a věcně souvisejí.
4. Účtování záručního paušálu je v Českých účetních standardech pro podnikatele zmíněno ve standardu č. 017 a to v bodech 3.1.1. a 3.2.1., v nichž je uvedeno, že do obchodních závazků patří závazky z poskytování záručního paušálu a do obchodních pohledávek patří nárok na záruční paušál. Dle bodu 3.11.4. téhož standardu je předem přijatý paušál sledován ve výnosech příštích období. Nic dalšího o účtování záručního paušálu již ČÚS neuvádí.
Řešení problému
5. Dodavatel účtuje tak, aby náklad na poskytnutý záruční paušál byl zaúčtován do téhož období, do kterého byly zaúčtovány výnosy, ke kterým se tento paušál váže. V případech, kdy je paušál poskytnut v jiném účetním období, než ve kterém byla uskutečněna dodávka, musí být časově rozlišen tak, aby byl splněn požadavek předchozí věty.
6. Odběratel při obdržení záručního paušálu, bez ohledu na konkrétní formu a dobu jeho vypořádání, výnos časově rozlišuje po dobu platnosti záruky jako výnos příštích období.
7. Odběratel může být zároveň dodavatelem. Pokud by se stalo, že svým zákazníkům poskytuje záruční dobu jinak, než je mu poskytována dodavatelem, bude výnos z paušálu rozlišovat po záruční dobu, která je mu poskytována jeho dodavatelem. V záruční době, po kterou poskytuje záruku svým odběratelům a která není kryta zárukou jeho dodavatele, mu mohou vzniknout náklady spojené s odstraňováním vad. Proto zváží, zda mu nevzniká dle § 25 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví povinnost vytvořit z tohoto důvodu rezervu. Dodavatel by měl vždy zvážit potřebu vytvoření této rezervy v případě, že uzavírá smlouvy na dálku (viz § 53 odst. 7 Občanského zákoníku).
8. Odběratel by měl postupovat při časovém rozlišení výnosů tak, aby zvolený postup co nejvíce odpovídal (předpokládaným) budoucím nákladům, například by měl:
a) zúčtovat výnos proti nákladům, které vzniknou při zjištění vad,
b) zúčtovat výnos podle předem daného systému časově nerovnoměrně, jestliže je takovýto postup opodstatněn předpokládaným nerovnoměrným průběhem uplatňování reklamací; například může být největší částka výnosů zúčtována na začátku a ke konci garančního období, protože v těchto obdobích je obvykle nejvíce uplatněných nároků z vad,
c) jestliže pro nepředvídatelnost období, v kterém může být uplatněn nárok na náhradu vyplývající z poskytnutého záručního paušálu, nelze jinak, zúčtovat výnos rovnoměrně.
Po skončení záručního období zúčtuje odběratel případný nepoužitý zůstatek časového rozlišení do výnosů.
9. Při poskytnutí záručního paušálu v nepeněžní formě, například dodáním určitého počtu výrobků navíc, odběratel ocení při přijetí na sklad tuto dodávku cenou, jakou by byla oceněna dodavatelem při běžné dodávce. Dále účtuje obdobně bodu 6. Při uplatnění reklamace je v nákladech buď náklad na opravu, nebo na likvidaci vráceného předmětu.
10. Dodavatel účtuje naturálně poskytnutý záruční paušál do nákladů na prodej, tj. u výrobků proti změně stavu hotových výrobků, u zboží a materiálu do spotřeby.
11. Pokud je tak smluvně upraveno, může odběratel vrátit vadné věci dodavateli, i když je na základě smlouvy o poskytnutí záručního paušálu jejich vlastníkem, a to buď úplatně, nebo bezúplatně. Při úplatném vrácení je účtováno u odběratele jako o prodeji, u dodavatele jako o nákupu zásob. Bezúplatné vrácení těchto předmětů je pro odběratele provozním nákladem, u dodavatele budou převzaté předměty oceněny reprodukční pořizovací cenou. Odběratel rozpustí příslušnou část časového rozlišení do výnosů, pokud to odpovídá postupu, který zvolil dle bodu 8.
Zdůvodnění
12. Účtování se řídí především ustanovením § 3 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví.
13. Protože dodavatel zná hodnotu svého závazku nejpozději při dodávce, nevytváří rezervu, ale tento známý náklad zúčtuje tak, aby jím bylo zatíženo účetní období, v kterém byl zúčtován výnos z dodávky.
To platí i tehdy, když dodavatel tento záruční paušál neposkytuje v penězích ale naturálně. 14. Vzhledem k tomu, že odběratel má riziko po celou dodavatelem poskytnutou záruční dobu, musí, přijatý či smluvený záruční paušál časově rozlišit po celou tuto dobu.
15. Pokud je záruční paušál poskytnut naturálně, musí být u odběratele dodávané předměty oceněny reprodukční cenou, protože jde o bezúplatné plnění. Předpoklad je, že dodavatel poskytuje naturální plnění předměty, které jsou součástí dodávky, protože na ně se záruka vztahuje. Reprodukční cenu je proto možno zjistit z faktury.
16. Pro dodavatele představuje naturálně poskytovaný záruční paušál větší náklad na prodej, protože tímto paušálem nahrazuje budoucí možný vadný předmět. Zároveň se obvykle vzdává práva na vrácení poskytnutých předmětů, které proto nepřebírá zpět do vlastnictví, jak by tomu v tomto případě bylo, kdyby paušál neposkytoval.
17. Jestliže jsou dodavateli vadné předměty vráceny, i když poskytl záruční paušál, musí účtovat tak, jak by účtoval při pořízení jiného obdobného majetku. Odběratel tyto předměty dodavateli buď prodává, nebo převádí bezplatně.
18. Poskytnutí záručního paušálu naturálně, tj. dodáním většího než fakturovaného počtu dodaných předmětů nelze považovat za slevu, protože proti němu figuruje převzatá odpovědnost za vady.
Datum schválení této interpretace NÚR:
9.10.2007
